Konsekwencje podatkowe spółki dokonującej darowizny na rzecz osoby fizycznej

W niniejszym artykule przeanalizujemy skutki podatkowe przekazania darowizny przez spółkę na rzecz osoby fizycznej, w szczególności zaś pod względem określenia konsekwencji dla darczyńcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przyjmijmy, iż spółka dokonała darowizny w formie rzeczowej na rzecz osoby fizycznej. W tamach tejże darowizny spółka przekazała drobne artykuły gospodarstwa domowego i inne tekstylia. Wartość wszystkich towarów przekazanych przez spółkę udokumentowana jest odpowiednimi fakturami VAT, a łączna suma przekazanej darowizny nie przekracza 3.000,00 zł.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że umowa darowizny uregulowana została w tytule XXXIII w art. 888-902 KC¹. Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Co do zasady, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego, jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych instytucja darowizny uregulowana została w art. 16 ust. 1 pkt 14 UoCIT². Przedmiotowy przepis wyłącza z kosztów uzyskania przychodów darowizny i ofiary z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym, że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Również przepisy odnośnie do odliczenia znalazły miejsce w art. 18 UoCIT. Z ulgi tej mogą skorzystać podatnicy, którzy dokonali darowizny na cele należące do sfery zadań publicznych określonych w ustawie o działalności pożytku publicznego.

Artykuł 18 ust 1a UoCIT stanowi, iż łączna kwota odliczeń na cele wskazane w art. 18 ust. 1 pkt 1 i 7 UoCIT nie może przekroczyć 10% dochodu, z tym, że odliczeniom nie podlegają darowizny na rzecz: 1) osób fizycznych; 2) osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami.

Odliczenie darowizn stosuje się, jeżeli jej wysokość jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek płatniczy obdarowanego lub jego rachunek w banku, inny niż rachunek płatniczy, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna - dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu.
W odniesieniu do podatku od towarów i usług, art. 7 ust. 2 UoVAT³ definiuje przez dostawę towarów przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem w przypadku darowizny przedmiotów, co do których przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego zarówno w części, jak i w całości, konieczne jest ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Jeśli natomiast przy nabyciu danego składnika nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekazanie tego składnika w darowiźnie nie będzie podlegało opodatkowaniu. Wartość przekazanych towarów na potrzeby podatku od towarów i usług określa się według ceny nabycia produktów lub kosztów wytworzenia, pomniejszonych o odliczony podatek od towarów i usług.

Podsumowując, w omawianym stanie faktycznym towary przekazane w formie darowizny zostały zakupione z zamiarem przekazania osobie trzeciej, a więc nie w związku
z prowadzoną działalnością gospodarczą. W momencie zakupu spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z czym przedmiotowa darowizna nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W celu określenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn, w pierwszej kolejności należy określić czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia z darowizną czy nieodpłatnym świadczeniem. I tak, aby przekazanie mogło być uznane za darowiznę, powinny zaistnieć następujące okoliczności: 1) przekazanie danego składnika majątku nie ma związku z inną umową cywilną, 2) darczyńca nie pobiera żadnych korzyści materialnych z przekazania, 3) oświadczenie darczyńcy zostało sporządzone w odpowiedniej dla darowizny formie, 4) darowizna została przyjęta.
W przytoczonym powyżej stanie faktycznym spełnione świadczenie należy uznać za darowiznę, a co za tym idzie, podlegać będzie ona uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Co do zasady, otrzymanie darowizny przez osobę fizyczną wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od spadków i darowizn. Na podstawie art. 5 UoPSD⁴ obowiązek podatkowy
w podatku od spadków i darowizn ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych,
w przedmiotowym przypadku na obdarowanym. Jednak z opodatkowaniem darowizny na rzecz osoby fizycznej będziemy mieli do czynienia wtedy, gdy wartość przedmiotu darowizny dokonanej jednorazowo albo wartość darowizn dokonanych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, przekroczy kwotę 4902 zł (wysokość kwoty wolnej od podatku w przypadku podmiotów zaliczanych do tzw. III grupy podatkowej - art. 9 ust. 1 pkt 3 Ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1983 r., nr 45, poz. 207 ze zm., dalej zwana: UoPSD). W odmiennej sytuacji podatek od darowizny nie powstaje.

Powyższe konsekwencje w zakresie podatku od spadków i darowizn będą miały miejsce, jeżeli otrzymanych składników majątkowych nie będzie można przyporządkować do żadnego źródła przychodów w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. np. jeśli darowizna nie będzie dokonywana na rzecz pracownika w związku ze świadczeniem pracy.
Reasumując, odnośnie do podatku dochodowego od osób prawnych mamy do czynienia z dokonaniem darowizny rzeczowej na rzecz osoby fizycznej. Jak zostało powyżej wskazane, przekazana darowizna nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu. Co zaś się tyczy możliwości dokonania odliczenia, to w związku z faktem, iż przedmiotowa darowizna została przekazana na rzecz osoby fizycznej, to zgodnie z ww. art. 18 ust. 1a pkt 1 UoCIT darczyńcy nie będzie przysługiwało prawo do dokonania odliczenia.

W odniesieniu do podatku od towarów i usług spółce w momencie zakupu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z czym przedmiotowa darowizna nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Natomiast odnośnie do podatku od spadków i darowizn, w opisywanym stanie faktycznym z racji tego, iż osoba obdarowana znajduje się w tzw. III grupie, a wartość darowizny nie przekracza kwoty wolnej od podatku w wysokości 4902 zł, nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

1. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm., dalej zwana: KC).
2. Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r., nr 21 poz. 86, ze zm., dalej zwana: UoCIT).
3. Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535, ze zm., dalej zwana: UoVAT).
4. Ustawa z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1983 r., nr 45, poz. 207 ze zm., dalej zwana: UoPSD).

prawnik w spółce Górski Grzyb Adwokaci i Doradcy Podatkowi sp. p.