Skip to main content

Rozliczenie faktur korygujących zmieniających wysokość przychodów w podatku od osób prawnych

Zagadnienie prawidłowego rozliczenia faktur korygujących zmieniających wysokość przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych jest przedmiotem rozbieżnych stanowisk organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Rozbieżności dotyczą momentu ujęcia faktur korygujących, tj. czy powinny być ujęte w „pierwotnym” rozliczeniu podatkowym czy też w rozliczeniu „bieżącym”.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wskazuje datę powstania przychodu, tj. za tę datę uważa się, co do zasady, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

Ustawa o CIT nie reguluje wprost zasad dokonywania korekt przychodów podatkowych, zarówno w przypadku korekty przychodów in minus, jak też in plus. Ustawa nie precyzuje czy zmiana przychodów powinna następować w dacie wystawienia faktury korygującej czy też w dacie powstania pierwotnego obowiązku podatkowego (udokumentowanego fakturą pierwotną).

Faktury korygujące mogą być wystawione w dwóch sytuacjach: 

  1. kiedy korekta jest wynikiem pierwotnego błędu podatnika (np. wskutek niewłaściwego określenia ceny, wartości lub ilości towaru),
  2. kiedy korekta jest wynikiem zdarzeń następujących już po wystawieniu pierwotnej faktury (pierwotna faktura została wystawiona przez podatnika prawidłowo, jednakże zaistniały ustalenia następcze, np. rabat, bonifikata bądź zwrot towaru).

Zasadniczo występują dwa poglądy w zakresie określenia momentu ujęcia faktury korygującej zmieniającej wysokość przychodów.
Pierwszy z nich wskazuje, iż źródła rozstrzygnięcia należało upatrywać każdorazowo w przyczynie będącej podstawą do wystawienia faktury korygującej. W związku z powyższym, jeżeli w chwili wystawienia faktury pierwotnej kwota przychodu była prawidłowa, wówczas należy przyjąć, że okoliczność mająca wpływ na zmianę przychodów zaistniała już po wystawieniu pierwotnej faktury, a co za tym idzie, zmiana przychodu powinna być rozliczana „bieżąco”. Natomiast w przypadku, gdy powodem wystawienia faktury korygującej jest błąd samego podatnika, wówczas korekta błędu podatnika powinna dotyczyć okresu, do którego wystawiona była faktura pierwotna, a tym samym prawidłowe jest dokonanie korekty przychodu w „pierwotnym” rozliczeniu podatkowym.

Zgodnie z drugim z poglądów, korekta przychodów powinna być każdorazowo ujęta przez podatnika w rozliczeniu podatkowym „pierwotnym” bez względu na przyczynę wystawienia faktury korygującej. W związku z tym, że przepisy ustawy o CIT nie definiują szczegółowych zasad dokonywania korekt przychodów, zdaniem sądów oraz organów podatkowych popierających powyższe stanowisko, późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu. Konsekwentnie faktura korygująca odnosi się do stanu zaistniałego już w przeszłości, nie tworzy nowego, samodzielnego zdarzenia podatkowego.

W dniach 1 października 2014 r. (sygn. akt II FSK 2134/12) i 25 kwietnia 2014 r. (II FSK 4/13) Naczelny Sąd Administracyjny wydał kolejne, niekorzystne dla podatników orzeczenia, popierające stanowisko, iż korekta przychodów powinna być każdorazowo ujęta przez podatnika w „pierwotnym” rozliczeniu podatkowym, bez względu na przyczynę wystawienia faktury korygującej. Powołane orzeczenia wskazują tym samym dalszy kierunek interpretacji powyższego zagadnienia.

Zdaniem NSA wykładnia art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT wskazuje, że wystawienie faktury korygującej w związku ze zwrotem towaru w żaden sposób nie wpływa na datę powstania przychodu, a jedynie koryguje jego wysokość. NSA podkreślił, że „faktura korygująca, wystawiona z powodu obniżenia (jak w rozpatrywanej sprawie), ale także w przypadku podwyższenia ceny poniesionej na rzecz określonego kontrahenta, powinna zostać uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży towaru.
Wobec tego po wystawieniu faktury korygującej konieczne jest skorygowanie przychodów w poszczególnych okresach rozliczeniowych (miesiącach lub kwartałach) stosownie do sposobu dokonywania przez Spółkę rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych w trakcie roku podatkowego (a nie np. ograniczenie się do ujęcia korekty przychodów w rozliczeniu rocznym).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zwrócić uwagę, że „faktura VAT korygująca pozostaje w związku z fakturą VAT pierwotną, albowiem faktura korygująca musi zawierać dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca”. 

Podsumowując, z uwagi na wykrystalizowaną w ostatnim okresie linię orzeczniczą NSA, wydaje się zasadne, iż bez względu na przyczynę wystawienia faktury korygującej, korekta wielkości przychodu powinna być rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym został pierwotnie ujęty przychód należny, z uwzględnieniem zasad określających datę powstania przychodu.



Marek Sporny - doradcą podatkowym, menedżerem w Dziale Doradztwa Podatkowego BDO, Oddział w Poznaniu.

 

Najbliższe szkolenia z zakresu podatku CIT

TYTUŁ I MIEJSCE SZKOLENIA TERMIN I CENA
Podatki 2024/2025 - VAT, CIT- aktualne problemy i planowane zmiany.

Stacjonarne      Wzgórza Dylewskie - Wysoka Wieś
  29.07.2024 -         31.07.2024

  3890.00 + VAT
Podatki VAT i CIT 2024/2025 - analiza aktualnych problemów i planowanych zmian na 2025 rok.

Stacjonarne      Uniejów
  05.08.2024 -         07.08.2024

  2990.00 + VAT
Podatki VAT i CIT 2024/2025 - analiza aktualnych problemów i planowanych zmian na 2025 rok.

Stacjonarne      Krynica Zdrój
  19.08.2024 -         21.08.2024

  2990.00 + VAT
Podatki VAT i CIT 2024/2025. Przegląd wybranych zagadnień.

Stacjonarne      Białka Tatrzańska
  30.09.2024 -         02.09.2024

  3490.00 + VAT
XVI Forum Rachunkowości i Podatków.

Stacjonarne      Warszawa
  29.10.2024 -         30.10.2024

  2290.00 + VAT

 

wyszukiwanie po:

Newsletter BDO

Chcesz otrzymywać najnowsze informacje o najnowszych artykułach, aktualnościach i szkoleniach?